Fiscal
Consulta
Una empresa dedicada al alquiler de inmuebles, hace aportación de parte de estos inmuebles a otra compañía, la cual deberá hacerse cargo también de las hipotecas.
¿Qué impuestos deberá pagar por esta aportación, y la cantidad de capital aportado teniendo en cuenta la hipoteca, debería ser la diferencia entre el valor de los inmuebles menos la hipoteca?
Respuesta
Para la contestación a esta consulta consideramos los siguientes impuestos:
- Impuesto sobre Sociedades (IS).
- Impuesto sobre el valor añadido (IVA).
- Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (ITP-AJD).
- Impuesto sobre el Incremento del Valor de los terrenos de naturaleza urbana.
En cuanto al IS:
Según establece el apartado 2 del artículo 15 del Texto Refundido de la Ley del IS relativo a las reglas de valoración: regla general y reglas especiales en los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias: Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales (entre otros) los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación. Asimismo, también se dispone que la diferencia entre el valor normal de mercado y el valor neto contable del elemento patrimonial transmitido determinará una renta a integrar en la base imponible de la entidad aportarte en el período impositivo en que se produzca la aportación.
En cuanto a las hipotecas asociadas a dichos inmuebles, éstas no tienen la consideración de deudas sino de cargas y, por lo tanto, no minorarán el valor de los inmuebles sino que serán asumidas por la entidad receptora de los mencionados inmuebles.
Al margen del régimen general descrito, el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores establece que las aportaciones no dinerarias son susceptibles de ser incluidas en este régimen siempre y cuando, a grandes rasgos, se trate de la aportación de una rama de actividad en la que se aporta un conjunto de elementos patrimoniales que constituyan por sí mismos una unidad económica y exista un motivo económico valido para realizar dicha aportación distinto del ahorro fiscal.
Según establece el artículo 83 del Texto Refundido de la Ley del IS, tendrán la consideración de aportaciones no dinerarias de ramas de actividad, aquellas por las que una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente. En definitiva, se trata de una operación de aportación no dineraria en la que se aporta un conjunto de elementos patrimoniales que constituye una o varias ramas de actividad.
Para el caso concreto de la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, ésta pueda ser calificada como tal, se requiere que concurran las siguientes circunstancias:
- Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
- Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
Si no se cumplen ambos requisitos no existirá actividad económica y por lo tanto no podrá acogerse al régimen fiscal especial que define el artículo 83 de TRLIS, de aportación de rama de actividad.
En caso contrario, que exista local y persona contratada, según el artículo 27.2 del la Ley de IRPF, existirá actividad económica, y por lo tanto podrá entenderse como aportación de rama de actividad, ya que por si misma constituirá una unidad económica, si además existe un motivo económico valido, podría acogerse al régimen especial del artículo 83 del Texto Refundido de la Ley del IS.
En cuanto al IVA:
La exención del IVA, dependerá de que la transmisión de estos inmuebles sea considerada primera o segunda entrega.
La Ley de IVA en su artículo 20.uno.22º considera primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No se considera primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a 2 años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante dicho plazo. No se computan los períodos de utilización por los adquirentes, en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
Si suponemos que los inmuebles transmitidos (aportados) no cumplen los requisitos para que la aportación pueda ser considerada primera entrega, se tratará de una operación sujeta, pero exenta por el artículo 20.uno.22º, al ser considerada segunda entrega.
Ahora bien, estas exenciones podrán ser objeto de renuncia según el artículo 20.dos, por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
La renuncia debe comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes. Se practica por cada operación, justificándose por el adquirente su condición de sujeto pasivo, con derecho a deducción total del IVA soportado.
En cuanto al ITP-AJD:
Quedan exentas de la modalidad Operaciones Societarias (tributación al 1%) las siguientes operaciones (2011-2012):
- Constitución de sociedades.
- Aumento de capital.
- Aportaciones de socios que no supongan un aumento de capital.
- Traslado a España del domicilio social o de la sede de dirección efectiva de una sociedad si ninguno de los dos estaban previamente situados en la Unión Europea.
En cuanto al IIVTNU:
Más conocido como plusvalía municipal, ésta se determinará por diferencia entre los valores catastrales de los inmuebles en el momento de su adquisición y de su transmisión (léase aportación).
CONCLUSIÓN
IS: En caso que la aportación de los inmuebles, no puede ser considerada una unidad económica por si misma (porque no cumpla los requisitos del artículo 27.2 de la Ley de IRPF, local y personal contratado), no podría acogerse al régimen fiscal especial del artículo 83 del TRLIS. En dicho supuesto, estaremos ante una aportación que deberá ser valorada por el valor normal de mercado.
El transmitente, integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de transmisión y su valor neto contable (entendiendo como tal, la diferencia entre el valor de adquisición y la amortización acumulada, así como la depreciación monetaria correspondiente).
IVA: Si asumimos que la sociedad transmitente no cumple los requisitos para que la aportación pueda ser considerada una primera entrega, estaríamos ante una operación sujeta pero exenta por el artículo 20.uno.22º, con posibilidad de renuncia por parte del sujeto pasivo (el adquirente) siempre y cuando se comunique fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes.
ITP-AJD: La ampliación de capital queda exenta de tributación al 1%.
Plusvalía municipal: Tributación por diferencia de valores catastrales entre adquisición y transmisión según los coeficientes establecidos por cada municipio. No tributación en caso de acogimiento al régimen especial de reestructuraciones empresariales.
Normativa aplicada
- Art. 15.2 c) y 83 del RDL 4/2004 que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
- Art.27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
- Art. 20.Uno.22º y 20.Dos de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
- Art. 7.A), 10.1 y 11.1.a) del RDL 1/1993 que aprueba el Texto Refundido de la Ley del ITP-AJD.
