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IVA Promotores. Urbanización de terrenos. Juntas de Compensación

Fiscal

Consulta

Tres propietarios (“a”, “b” y “c”) se ven inmersos en un proceso de urbanización de terrenos. El propietario “a” entra en una Junta de Compensación. Los propietarios “b” y “c” se mantienen al margen de la Junta de Compensación. El propietario “a” pagará el porcentaje correspondiente de las obras a la Junta de Compensación quien le repercutirá IVA. Los propietarios “b” y “c” entregaran a la sociedad “X”, a cambio de la ejecución de las obras, una parcela cada uno. La transmisión de la parcela se hará una vez aprobada la reparcelación por el Ayuntamiento, pero antes del inicio de las obras.

  1. ¿La transmisión de las parcelas realizada con anterioridad al inicio de las obras debe entenderse realizada por un “promotor” y por tanto un sujeto pasivo del IVA? O contrariamente, ¿se entiende realizada por un particular no empresario?
  2. La sociedad “X” debe emitir factura por el valor de las obras. Pero, los propietarios de las parcelas deberían emitir facturas por el valor de mercado de las fincas, ¿correcto? De ser así, se generaría para la sociedad “X” una pérdida al ser el valor de mercado de las fincas inferior al valor de las obras, ¿es posible?
  3. ¿El precio de las fincas sería el valor de mercado de las parcelas antes de urbanizar o después de urbanizar? Ello teniendo en cuenta que la transmisión de la propiedad se realiza antes del inicio de las obras.
  4. La factura de la sociedad “X” debería ser una factura de pago anticipado de las obras, ¿correcto?

Respuesta

Con carácter previo, comentar que en esta consulta no se especifica la condición de los propietarios de los terrenos, como particulares o profesionales, asimismo, debemos aclarar algunos conceptos:

La única cuestión fundamental será determinar si el responsable de urbanizar adquiere la propiedad del suelo en detrimento de los propietarios. Cuando no sea así, el propietario mantendrá en todo momento la propiedad por lo que estando obligado a soportar las cargas de urbanización, se convertirá en promotor de sus terrenos en sistemas como el de cooperación, compensación a través de Juntas de compensación fiduciarias o entidades similares o mediante la participación de la iniciativa empresarial privada.

Cuando la responsabilidad de urbanizar vaya acompañada de la transferencia de la propiedad del suelo, el propietario no podrá ser considerado promotor, caso de las Juntas de compensación no fiduciarias y sistema de expropiación.

Los propietarios que, de conformidad con lo anterior, deban ser considerados promotores de la urbanización de sus terrenos, se convierten en sujetos pasivos del IVA siempre que atiendan las cargas de urbanización con la intención de acabar colocando en el mercado sus terrenos urbanizados o en curso de urbanización.

El momento a partir del cual cabe atribuir la condición de empresario a una persona física que se vea afectada por el proceso urbanizador y que no tenga esa condición con carácter previo, será el de incorporación de los costes de urbanización de dichos terrenos.

Para considerar empresario al propietario de los terrenos, no es necesario que las obras de urbanización se hayan iniciado materialmente con una actuación física sobre los terrenos sino que es suficiente con que se hayan satisfecho por el propietario los costes que correspondan a las obras de urbanización estrictamente entendidas y no a gastos de elaboración de proyectos de reparcelación o administrativos. Entre éstos últimos se encontrarían los siguientes: los gastos de carácter técnico de elaboración del programa de actuación, el coste del aval que garantice la ejecución del mismo a favor de la Administración municipal, los estudios o trámites administrativos previos a las obras de urbanización que puedan llevarse a cabo en el futuro o los relativos a la tramitación de un estudio de detalle. Si se entienden como derramas por obras de urbanización la aportación para la construcción del colector que servía para la urbanización de los terrenos del Plan Parcial.

En consecuencia, en las transmisiones de terrenos que eventualmente puedan llevarse a cabo sin incorporar el transmitente costes de urbanización, asumiendo todo el adquirente, no cabe considerar que el transmitente haya comenzado a urbanizar los mismos, por lo que no será considerado empresario.

Si tales transmisiones se realizaran incorporándole ya parte de los costes de urbanización, el transmitente tendrá en todo caso la consideración de empresario ya que la satisfacción de los costes de la urbanización que transforma su terreno le convierte en urbanizador del mismo siempre que acredite la intención, confirmada con elementos objetivos, de destinar dicho terreno al desarrollo de una actividad empresarial. Si falta este ánimo, la consideración de empresario quebrará y las operaciones se realizarán al margen del ámbito de aplicación del IVA.

Por todo ello, y en respuesta a la primera pregunta, la transmisión de los terrenos por parte de los propietarios b y c, antes del inicio de la obra, implica que, ambos propietarios transmiten el terreno sin urbanizar, porque aunque la urbanización física del mismo se encuentre ya realizada, el objeto del contrato es el terreno sin la urbanización, cuyo coste asumirá el adquirente, en este caso la sociedad “X”, por lo que es una transmisión realizada por un particular, no sujeta a IVA.

En relación con la segunda cuestión, debemos señalar que el reglamento de facturación, en su artículo 2, establece la obligación de emitir factura a los empresarios o profesionales sujetos pasivos del impuesto sobre el valor añadido, puesto que los particulares que entregan su finca no son sujeto pasivo de IVA, no tienen obligación de emitir factura, respecto a la obligación de la sociedad “X” de emitir factura, como sujeto pasivo de IVA, tiene dicha obligación, ahora bien, puesto que la sociedad ha adquirido la propiedad de dichas parcelas, la realización de obras en las mismas deberán ser consideradas un mayor valor de adquisición, no debiendo emitir la correspondiente factura por realización de obras, ya que es ella misma quien asume dichos costes.

En cuanto a la tercera pregunta, tal y como hemos comentado en el primero, puesto que la transmisión de la propiedad se realiza antes de urbanizar, el precio de la finca sería el valor de mercado antes de la realización de las obras, ya que según el artículo 8 de la ley de IVA, la entrega de bienes se entiende realizada cuando se produzca la puesta a disposición del adquirente.

Respecto la cuarta cuestión, y tal y como hemos comentado en el punto 2, la sociedad “X”, no tiene obligación de emitir factura de ejecución de obras puesto que ha adquirido la propiedad de las fincas y asumido el coste de reurbanización.

Conclusión

Los propietarios “b” y “c”, realizan una compensación sustitutoria de los derechos de edificabilidad, transmitiendo la propiedad de las parcelas a la sociedad “X”, a cambio de una indemnización económica, asumiendo por su parte la sociedad “X”, los costes de la reparcelación, por lo tanto, ambos propietarios, si tenían la condición de particulares, no la pierden al no asumir dichos costes, por lo que esta transmisión será una operación no sujeta a IVA.

En el caso de que fuesen particulares no tendrán la obligación de emitir la correspondiente factura de transmisión de la finca, teniendo que estar está valorada a precio de mercado antes de la reurbanización, evidentemente, puesto que no ha sido objeto de ella.

La sociedad que adquiere la propiedad de las fincas y asume los costes de reparcelación, no deberá emitir factura a los propietarios, sino contabilizar como un mayor valor los costes asumidos a las fincas.

Normativa aplicada
  • Artículo publicado en Actum Fiscal, nº 17-18, por Rafael Serrano Galán, Inspector de Hacienda e Interventor y Auditor del Estado.
  • Art. 2 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de Noviembre, por el que se aprueba por el que se regulan las obligaciones de facturación.
  • Art. 8 y 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
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