Orden EHA/1375/2009, de 26 de mayo, por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a establecimientos permanentes y a entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, para los periodos impositivos iniciados entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2008, se dictan instrucciones relativas al procedimiento de declaración e ingreso y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática y se modifican otras disposiciones relativas a la gestión de determinadas autoliquidaciones.

(BOE, 30-05-2009)

Mediante esta Orden, que entrará en vigor el día 1 de julio de 2009, se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a establecimientos permanentes y a entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, para los periodos impositivos iniciados entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2008.

Novedades en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades

De las novedades más significativas que se han producido en la regulación del Impuesto sobre Sociedades, en lo que afecta a su mecánica liquidatoria y para los períodos impositivos iniciados dentro del año 2008, la mayor parte guarda relación con la reforma de la normativa mercantil y, especialmente, con el Plan General de Contabilidad y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios específicos para microempresas, aprobados respectivamente por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, y el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre.

Las modificaciones operadas en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) por la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, tienen como finalidad fundamental la adecuación de la fiscalidad a la nueva normativa contable y afectan principalmente a las correcciones de valor (amortizaciones y pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales), provisiones, reglas de valoración e imputación temporal de ingresos y gastos.

Y entre las novedades que suponen dichas modificaciones cabe señalar las siguientes:

• No deducibilidad fiscal de la amortización del fondo de comercio. Se establece la deducibilidad de la pérdida de valor del fondo de comercio, no condicionada a la imputación contable a la cuenta de pérdidas y ganancias, de modo que las cantidades deducidas minorarán, a efectos fiscales, el valor del fondo de comercio (artículo 12.6 del TRLIS). Según las normas contables, el fondo de comercio no será objeto de amortización, pero deberá someterse, al menos, anualmente a una prueba de deterioro.
• La valoración de los elementos patrimoniales de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio, si bien las variaciones de valor originadas por la aplicación del criterio del valor razonable no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias (artículo 15.1 del TRLIS).
• Se amplía el ámbito de aplicación de las deducciones por reinversión, al permitir que las inversiones o desinversiones en valores representativos de entidades que tienen carácter empresarial puedan aplicar este incentivo, independientemente del tipo de actividad que desarrolle la entidad de cuyo capital sean representativos dichos valores (artículo 42 del TRLIS).
• La reducción en la base imponible del 50 por ciento de los ingresos procedentes de la cesión de uso de ciertos activos intangibles con determinados requisitos y condiciones (artículo 23 del TRLIS).
• La consideración de la existencia de grupo de sociedades con arreglo a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, de tal manera que se considera que existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras, independientemente de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas (artículo 16.3 del TRLIS).
• Son deducibles los gastos de personal liquidados mediante la entrega de instrumentos de patrimonio (art. 19.5 del TRLIS).
• En el régimen de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común: la inclusión de los gastos de conservación y mantenimiento del monte entre los conceptos cuyos importes pueden reducir la base imponible, y la ampliación a cuatro el número de períodos impositivos siguientes en que se pueden aplicar los beneficios a las correspondientes finalidades que reducen la base imponible (artículo 123 del TRLIS).

Junto con la Ley 16/2007, y como consecuencia de la necesidad de adaptar la legislación fiscal a la reforma contable, se aprobó la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria.

Y entre las novedades que suponen dichas modificaciones cabe señalar las siguientes:

• Se establece el régimen fiscal de los ajustes contables por la primera aplicación del Plan General de Contabilidad, señalando que los cargos y abonos a partidas de reservas que tengan la consideración de gastos o ingresos, respectivamente, como consecuencia de la primera aplicación del Plan General de Contabilidad se integrarán en la base imponible del período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2008 (Disposición transitoria vigésimo sexta del TRLIS). También es aplicable a los ajustes contables que las entidades aseguradoras deban realizar como consecuencia de aplicar los nuevos criterios contables (Disposición transitoria vigésimo séptima del TRLIS).
• La integración en la base imponible de dichos ajustes se regula en la disposición transitoria vigésimo octava del TRLIS.
• Con efectos exclusivos para el primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2008, se establece en la disposición transitoria vigésimo novena del TRLIS que para determinar la base imponible de dicho período se podrá deducir la diferencia positiva que resulte de aplicar las correcciones de valor de participaciones en el capital de otras entidades regulada en el apartado 3 del artículo 12 del TRLIS.
• En relación con la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (artículo 35 del TRLIS):
  • La afectación del ámbito territorial de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo a efectos de la consideración de los gastos de investigación y desarrollo integrantes de la base de la deducción.
  • La inclusión de determinados conceptos relativos a actividades de innovación tecnológica.
  • El establecimiento de un único porcentaje de deducción para las actividades de innovación tecnológica.

Otras novedades

La Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el 2008, actualiza los coeficientes correctores aplicables a activos inmobiliarios previstos en el artículo 15 del Texto Refundido, que permiten corregir la depreciación monetaria en los supuestos de transmisión de inmuebles afectos a actividades económicas.

En relación a los beneficios fiscales previstos en el artículo 27 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, la aprobación de los acontecimientos de excepcional interés público «33ª Copa del América», «Guadalquivir Río de Historia» y «Conmemoración del Bicentenario de la Constitución de 1812».

Si bien las modificaciones correspondientes ya se habían producido en el TRLIS con anterioridad (por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio), para los referidos períodos impositivos se aplican el tipo general de gravamen del 30 por ciento y el tipo de gravamen a que se refiere el artículo 28.7, párrafo primero del TRLIS (entidades dedicadas a la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos), del 35 por ciento (disposición adicional octava del TRLIS).

Asimismo, los porcentajes de la bonificación de actividades exportadoras regulada en el artículo 34.1 de la LIS y de gran parte de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades se aplicarán con la minoración prevista en las disposiciones adicionales novena y décima del TRLIS.

Merece una especial atención, el Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y mediante el cual se da nueva redacción a los capítulos V y VI del título I del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, que desarrollan el artículo 16 del TRLIS en materia de operaciones vinculadas.

Así, se regulan ciertos aspectos relativos a la determinación del valor normal de mercado, aspectos procedimentales y las obligaciones de documentación de las operaciones vinculadas y con personas o entidades residentes en paraísos fiscales. En concreto, el apartado 4 del artículo 16 del TRLIS entiende que dos o más operaciones son equiparables cuando no existan entre ellas diferencias significativas, que afecten al precio del bien o servicio o al margen de la operación, o, cuando existiendo diferencias, puedan eliminarse efectuando las correcciones necesarias.

Se regula el procedimiento de los acuerdos de valoración previa de operaciones entre personas o entidades vinculadas y el procedimiento para el acuerdo sobre operaciones vinculadas con otras Administraciones tributarias.

Se aclara que la base de retención o ingreso a cuenta, cuando la obligación de retener o ingresar a cuenta tenga origen en el ajuste secundario, será la diferencia entre el valor de mercado y el valor convenido.

Novedades en los modelos de declaración

• Una de las principales novedades es la introducción de la información relativa a las operaciones vinculadas por lo que, de esta manera, se hace efectivo lo dispuesto en el artículo 18.4 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que establece que el obligado tributario deberá incluir en las declaraciones que así se prevea la información relativa a sus operaciones vinculadas en los términos que se establezca por Orden del Ministro de Economía y Hacienda.

  No obstante, hay que destacar que, de acuerdo con lo dispuesto en la disposición transitoria tercera del Real Decreto 1793/2008, la obligatoriedad en la cumplimentación de la información de las operaciones vinculadas sólo será exigible para operaciones en las que exista obligación de documentación y que sean realizadas a partir de 19 de febrero de 2009.

  Por tanto, no se exigirá cumplimentar, en el apartado de "Operaciones con personas o Entidades vinculadas", aquéllas sobre las que no existe obligación de documentación por haberse realizado antes de 19 de febrero de 2009. Tampoco existirá obligación de dar información de las operaciones cuyo importe conjunto según valor de mercado no supere la cuantía de 100.000 euros.

• En el apartado de "Participaciones de la declarante en otras entidades", si bien se exige más información que la de modelos de ejercicios pasados, existen datos adicionales de la participada, como Capital, Reservas, otras partidas de patrimonio neto y resultados del último ejercicio, que sólo son exigibles si la filial es extranjera y el deterioro sufrido se determina en relación al patrimonio neto de la participada.
• En cuanto al "Detalle de las correcciones al resultado de la cuenta de Pérdidas y Ganancias" será de cumplimentación voluntaria.

Asimismo, podemos resaltar algunos otros aspectos novedosos:

• Se ha procedido a unificar los modelos de declaración 200 y 201 en uno sólo de carácter general (modelo 200), donde se especifica, a través de las correspondientes claves, si la entidad, a los efectos del depósito de cuentas en el Registro Mercantil, utiliza los modelos normal, abreviado o de PYMES, exigiéndose sólo la información correspondiente a cada caso.
• El plazo de presentación termina el 27 de julio y, para domiciliar el ingreso, el 21 de julio.
• Más detalle en deducciones por doble imposición para evitar errores en la aplicación del tipo.
• En Balance, Pérdidas y Ganancias y Estado de Cambios en el Patrimonio Neto se siguen los modelos normales, abreviados y de pymes del nuevo PGC. Se trata de equiparar al máximo la nomenclatura de las cuentas anuales a las establecidas para el depósito de las cuentas anuales en el Registro Mercantil por la Orden JUS/206/2009, de 28 de enero, por la que se aprueban nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación.
• Todas las partidas habrá que introducirlas con su signo.
• Hay que detallar los ajustes de primera aplicación a la nueva norma contable.
• Se pide un detalle pormenorizado de las correcciones al resultado contable para llegar a la base imponible.

Modelos de declaración

Modelo 200: Declaración del Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de No Residentes (establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español), que figura en el Anexo I de la presente Orden.

Modelo 220 (formato electrónico): Declaración del Impuesto sobre Sociedades-Régimen de consolidación fiscal correspondiente a los grupos fiscales, que figura en el Anexo II de la presente Orden.

Documentos de ingreso o devolución:

1. Modelo 200: Documento de ingreso o devolución del Impuesto sobre Sociedades, que figura en el Anexo I de esta Orden. El número de justificante que habrá de figurar en dicho modelo será un número secuencial cuyos tres primeros dígitos se corresponderán con el código 200. No obstante, en el supuesto a que se refiere el artículo 2.3 de la presente Orden, el número de justificante comenzará con el código 204.
2. Modelo 206: Documento de ingreso o devolución del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español), que figura en el Anexo I de esta Orden. El número de justificante que habrá de figurar en dicho modelo será un número secuencial cuyos tres primeros dígitos se corresponderán con el código 206. No obstante, en el supuesto a que se refiere el artículo 2.3 de la presente Orden, el número de justificante comenzará con el código 205.
3. Modelo 220 (formato electrónico): Documento de ingreso o devolución del Impuesto sobre Sociedades-Régimen de consolidación fiscal, que figura en el Anexo II de esta Orden. El número de justificante que habrá de figurar en dicho modelo será un número secuencial cuyos tres primeros dígitos se corresponderán con el código 220.

Plazo de presentación de los modelos 200 y 220 por medio de papel impreso o por vía telemática

• De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 136 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el modelo 200 de declaración del Impuesto sobre Sociedades se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo.

  Los sujetos pasivos cuyo plazo de declaración se hubiera iniciado con anterioridad a la entrada en vigor de la presente Orden, conforme a lo dispuesto en el párrafo anterior, deberán presentar la declaración dentro de los veinticinco días naturales siguientes a la entrada en vigor de esta misma Orden, salvo que hubieran optado por presentar la declaración utilizando los modelos contenidos en la Orden EHA/1420/2008, de 22 de mayo, que aprobó los aplicables a los periodos impositivos iniciados entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2007 en cuyo caso el plazo de presentación será el señalado en el párrafo anterior.

• De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 21y 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, el modelo 200 de declaración del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español), se presentará en el plazo de los veinticinco días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo.

  No obstante lo anterior, cuando de conformidad con lo establecido en el apartado 2 del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, se entienda concluido el período impositivo por el cese en la actividad de un establecimiento permanente o, de otro modo, se realice la desafectación de la inversión en su día efectuada respecto del establecimiento permanente, así como en los supuestos en que se produzca la transmisión del establecimiento permanente a otra persona física o entidad, aquellos en que la casa central traslade su residencia, y cuando fallezca el titular del establecimiento permanente, el plazo de presentación será el de un mes a partir de la fecha en que se produzca cualquiera de los supuestos mencionados en este párrafo.

  Asimismo, las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, en el caso de que cesen en su actividad, dispondrán del plazo de un mes a partir de la fecha en que se produzca el cese para presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

  Los contribuyentes cuyo plazo de declaración se hubiera iniciado con anterioridad a la fecha de entrada en vigor de la presente Orden, deberán presentar la declaración dentro de los veinticinco días naturales siguientes a dicha fecha, salvo que hubieran optado por presentar la declaración utilizando los modelos y de acuerdo con el procedimiento contenidos en la Orden EHA/1420/2008, de 22 de mayo, anteriormente citada, en cuyo caso el plazo de presentación será el señalado en los párrafos anteriores, según corresponda.

• De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 82 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el modelo 220 de declaración aprobado en el artículo 1 de la presente Orden se presentará dentro del plazo correspondiente a la declaración en régimen de tributación individual de la sociedad dominante o entidad cabecera de grupo.

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