ITP y AJD. Reducción de capital y liquidación de condominio

RESPUESTA

En general vemos correcto el planteamiento, al que debemos realizar las siguientes observaciones y/o matizaciones:

• Confirmamos la tributación del socio donatario de las participaciones por ISD, así como del donante por IRPF, por la plusvalía que se le pueda haber generado.
• En relación a la tributación por OS del 1% sobre el valor real del bien o el de comprobación de hacienda, consideramos que puede tratarse de una operación no sujeta. No todas las operaciones de disminución o reducción del capital social están sujetas a la modalidad de OS, sino únicamente en las operaciones de disminución que impliquen un desplazamiento patrimonial de la sociedad a los socios, pueden considerarse sujeto a la modalidad. En el mismo orden se pronuncia la normativa al investir de la cualidad de sujeto pasivo de la modalidad a los socios, copropietarios, comuneros o partícipes, por los bienes y derechos recibidos (LITP art.23.b). Así, en la amortización de las acciones propias en autocartera, previa adquisición de las mismas a los socios por la aplicación de las reglas sobre no tributación de la reducción del capital social cuando no suponga un efectivo desplazamiento patrimonial desde la sociedad a los socios, el TS declaró nulo el RITP art.54.3, el cual declaraba que la reducción de capital que fuese consecuencia de la compra o adquisición por la sociedad de sus propias acciones para amortizarlas, tributaba por aquel concepto, sobre la base del valor nominal de las acciones amortizadas (TS 3-11-97 , EDJ 57455). En consonancia con lo anterior, la adquisición de acciones a los socios por la propia sociedad no está sujeta a la modalidad de OS.

El TS señala que en la adquisición por la sociedad de acciones propias existen dos actos distintos y separados:

1. La compraventa de las acciones propias: en este acto se produce la disminución del neto patrimonial de la sociedad (pago del precio), pues las acciones que recibe carecen de sustancia o entidad patrimonial propiamente dicha, en la medida en que son una participación sólo del propio capital social. Si la Ley no permitiera esta situación, se produciría la disminución del capital, por confusión, en el mismo momento de la compraventa.
2. La devolución al socio de parte del patrimonio social se lleva a cabo, precisamente, en el contrato de compraventa.

Esta compraventa está exenta del ITP y AJD (LMV art.314; LITP art.45.I.B.9).

3. Disminución del capital social, que no es sino un mero acto mercantil que no hace sino reflejar jurídicamente la reducción del patrimonio neto social, producida como consecuencia de la compraventa de acciones.

A la vista de estos principios resulta claro que las operaciones descritas no están sujetas a la modalidad de OS (TSJ Aragón 11-3-09, EDJ 81073; TEAC 12-7-07).

Para reforzar el criterio, apuntamos la siguiente Doctrina Administrativa:

1. Es criterio del TEAC fijado con la calificación de doctrina que una operación de reducción de capital acordada por la junta universal de socios de una sociedad de responsabilidad limitada, con la finalidad de amortizar determinadas participaciones sociales de la propia sociedad, que han de adquirirse a un socio previamente identificado y por un precio estipulado en esa junta, no debe tributar como una operación de reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios en la modalidad de “OS” del ITP y AJD, sino que ha de tratarse en el ámbito de este impuesto como dos negocios jurídicos independientes; a saber, la transmisión de las participaciones sociales por un lado, y la reducción de capital sin devolución de aportaciones, por otro (TEAC 16-11-17).
2. En la amortización de participaciones previa adquisición por la sociedad de sus propias participaciones, la amortización constituye una operación sujeta a OS, pero esa operación carecerá de base imponible al no producirse ninguna entrega de bienes o derechos a los socios que, además, tras la adquisición por la sociedad de las participaciones sociales, ya no son titulares de las mismas. Resultando, además, de aplicación el RITP art.75.4, por el que la escritura de disminución de capital, por no dar lugar a la devolución de bienes o derechos a los socios no motiva liquidación por la modalidad OS, tampoco tributa por la cuota gradual de AJD (DGT CV 18-3-14).
• La liquidación del condominio, la hemos ajustado ligeramente: 205.000 x 44,7% = 91.635.
• Coincidimos en la tributación por IS por la salida de la finca en relación a su valor neto contable, una parte por la reducción del capital y el resto por liquidación del condominio.
• Confirmamos la tributación del socio donatario de las participaciones por ISD, así como del donante por IRPF, por la plusvalía que se le pueda haber generado.
• En la reducción de capital con devolución de aportaciones, el asiento contable a realizar supone un cargo en la cuenta 100. «Capital social» POR SU IMPORTE NOMINAL y un abono por el importe pactado de reembolso en una cuenta que muestra la deuda con el socio; la diferencia entre el capital y la deuda se imputa a una cuenta de reservas. La liquidación correspondiente se realiza mediante un abono en el subgrupo 57. «Tesorería», si la devolución se realiza íntegramente en efectivo. Si la devolución supone la entrega de activos no monetarios, se abonan las cuentas correspondientes eliminándolas por el valor contable que tengan, sin olvidar las posibles pérdidas por deterioro de valor que puedan afectarles, de forma que puede ponerse de manifiesto, en su caso, el correspondiente resultado (ICAC consulta núm 2, BOICAC núm 55).
• En la liquidación del condominio, su extinción no se considera transmisión patrimonial, sino como una simple plasmación de una participación en una comunidad de bienes en la propiedad de un bien concreto de esa comunidad. Puesto que éste no es divisible, la única manera de extinguir la comunidad es adjudicárselo íntegramente a uno de sus titulares, compensando éste al resto por su parte. Su no tributación por el concepto de TPO permite que la operación tribute exclusivamente por AJD, pero como todos los actos jurídicos documentados, por el valor total actual del bien. El comprador/adjudicatario del bien será el encargado de abonar el impuesto de AJD.
• No debemos olvidar el análisis del IIVTNU o plusvalía municipal: la parte vendedora no tiene que declarar por la plusvalía municipal. La razón es que al no considerarse transmisión patrimonial, no se ha producido el hecho imponible previsto en el impuesto. Su tributación queda aplazada a la siguiente transmisión, teniéndose en cuenta en ese momento a todos los efectos la fecha de adquisición original, y sin considerar la extinción de condominio realizada. Dado que la extinción del condominio se produce con adjudicación a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, sin que se produzca exceso de adjudicación a ninguno de ellos, no se produce la sujeción al IIVTNU.
• Finalmente, un apunte en el ámbito del IRPF sobre los efectos de la extinción de dicho condominio: este acto conlleva una alteración en la composición del patrimonio en los supuestos de división de la cosa común. Sin embargo, para que opere, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, se correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación (que siempre se produce cuando existe un solo bien), sí se produciría una variación patrimonial en la persona que recibe la compensación.

Normativa aplicada:

• Real Decreto Legislativo 1/1993 por el que se aprueba la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, artículos 23.b, 45.I.B.9
• Real Decreto 828/1995 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, artículo 54.3
• Real Decreto 4/2015 que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Mercado de Valores, artículo 314