Reversión de pérdidas por deterioro de participaciones

10 diciembre, 2019Consulta Contable

Antecedentes: una sociedad holding A tiene el 100% de dos sociedades dependientes B y C. La sociedad A ha ido dotando anualmente provisiones por depreciación de su participación en la sociedad B, pongamos por valor total de 1,5.

En el presente ejercicio la sociedad dependiente C ha absorbido a la sociedad dependiente B. A final de ejercicio los FFPP de C han aumentado en un valor de 2,5 de acuerdo con el siguiente detalle:

  • 1 por el resultado propio de la sociedad.
  • 1,5 por la contabilización de la operación de fusión (Reservas de Fusión).

No hay en el ejercicio otras operaciones que afecten a los FFPP (aumentos de capital, aportaciones de socios, etc…).

Nuestra duda radica aquí en la aplicación contable de la reversión de la provisión por depreciación dotada en la sociedad A. Es decir si se debe hacer en base al aumento de los FFPP de C por la totalidad (2,5), o teniendo en cuenta el aumento de FFPP únicamente respecto el resultado propio de la sociedad y sin tener en cuenta la contabilización de la operación de fusión (esto es 1).

En el primer supuesto, A debería desdotar toda la provisión de 1,5, mientras que en el segundo caso desdotaría únicamente un importe de 1, y quedaría pendiente de desdotar un importe de 0,5.

Hacemos constar que la presente consulta es únicamente contable, puesto que las dotaciones practicadas por A nunca han sido gasto deducible a efectos Impuesto sobre Sociedades.

CONSULTA

Nuestra duda radica aquí en la aplicación contable de la reversión de la provisión por depreciación dotada en la sociedad A. Es decir si se debe hacer en base al aumento de los FFPP de C por la totalidad (2,5), o teniendo en cuenta el aumento de FFPP únicamente respecto el resultado propio de la sociedad y sin tener en cuenta la contabilización de la operación de fusión (esto es 1).

O si entienden que se debe seguir otro sistema de cálculo.

(*) Consulta formulada por un cliente, suscrito a 2ª opinión experta. Todas las referencias al cliente se han omitido por motivos de confidencialidad.

RESPUESTA

Para dar respuesta a la consulta formulada, debemos acudir a la NRV 9ª.2.5.3, recogida en el PGC aprobado por RD 1514/2007. De acuerdo con lo fijado en dicha norma, al menos al cierre del ejercicio se deben efectuar las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor en libros de una inversión no sea recuperable. El importe de la corrección valorativa es la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable.

El importe recuperable es el mayor entre:

  • el valor razonable menos los costes de venta;
  • el valor actual de los flujos de efectivo futuros derivados de la inversión, calculados utilizando una de las siguientes alternativas:
    • mediante la estimación de lo que se espera recibir como consecuencia del reparto de dividendos realizado por la empresa participada y de la enajenación o baja en cuentas de la inversión en la misma;
    • mediante la estimación de su participación en los flujos de efectivo que se espera sean generados por la empresa participada, procedentes tanto de sus actividades ordinarias como de su enajenación o baja en cuentas.

Salvo mejor evidencia del importe recuperable de las inversiones, en la estimación del deterioro de esta clase de activos se toma en consideración el patrimonio neto de la entidad participada corregido por las plusvalías tácitas existentes en la fecha de la valoración, que correspondan a elementos identificables en el balance de la participada. En la determinación de ese valor, y siempre que la empresa participada participe a su vez en otra, debe tenerse en cuenta el patrimonio neto que se desprende de las cuentas anuales consolidadas elaboradas aplicando los criterios incluidos en el Código de Comercio y sus normas de desarrollo.

Cuando la empresa participada tenga su domicilio fuera del territorio español, el patrimonio neto a considerar viene expresado en las normas contenidas en la norma de registro y valoración de Instrumentos financieros (PGC NRV 9ª). No obstante, si median altas tasas de inflación, los valores a considerar son los resultantes de los estados financieros ajustados en el sentido expuesto en la norma relativa a moneda extranjera (PGC NRV 11º).

Dado que las correcciones valorativas por deterioro y, en su caso, su reversión, se registran como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias, la reversión del deterioro tiene como límite el valor en libros de la inversión que estaría reconocida en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor.

En el caso de que se haya producido una inversión en la empresa antes de su calificación como del grupo, multigrupo o asociada, y con anterioridad a esa calificación, se hayan realizado ajustes valorativos imputados directamente al patrimonio neto derivados de tal inversión, dichos ajustes se mantienen tras la calificación hasta la enajenación o baja de la inversión, momento en el que se registran en la cuenta de pérdidas y ganancias, o hasta que se produzcan las siguientes circunstancias:

  1. En el caso de ajustes valorativos previos por aumentos de valor, las correcciones valorativas por deterioro se registran contra la partida del patrimonio neto que recoja los ajustes valorativos previamente practicados hasta el importe de los mismos y el exceso, en su caso, se registra en la cuenta de pérdidas y ganancias. La corrección valorativa por deterioro imputada directamente en el patrimonio neto no revierte.
  2. En el caso de ajustes valorativos previos por reducciones de valor, cuando posteriormente el importe recuperable sea superior al valor contable de las inversiones, este último se incrementa, hasta el límite de la indicada reducción de valor, contra la partida que haya recogido los ajustes valorativos previos y a partir de ese momento el nuevo importe surgido se considera coste de la inversión. Sin embargo, cuando exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor de la inversión, las pérdidas acumuladas directamente en el patrimonio neto se reconocen en la cuenta de pérdidas y ganancias.

De acuerdo con lo anterior, entendemos que desde el punto de vista contable, la reversión del deterioro en el caso expuesto debería tener un reflejo contable en ejercicio en que se ha producido la fusión por el importe total del mismo: una parte contra la reserva de fusión y la otra contra pérdidas y ganancias.

Normativa aplicada:

  • NRV 9ª.2.5.3, recogida en el PGC aprobado por RD 1514/2007.

CONCLUSIÓN

En nuestra opinión, la aplicación contable de la reversión de la provisión por depreciación dotada en la sociedad A debe hacer en base al aumento de los FFPP de C por la totalidad (2,5), lo que implica desdotar la totalidad de la provisión.

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