Las provisiones contables son partidas por las que las empresas contabilizan un gasto al dotar la provisión, contra una cuenta de pasivo, con el fin de cubrirse frente a contingencias negativas que puedan afectar a su tesorería.
No cabe duda que los riesgos que actualmente puede ocasionar el estado de pandemia ocasionado por el COVID-19 en la relaciones comerciales por el no cumplimiento de condiciones contractuales con terceros (clientes – proveedores), dan protagonismo especial a la figura contable de las provisiones por responsabilidades (incumplimiento de acuerdos).
En el Plan General de Contabilidad (PGC) se especifica que la empresa reconocerá como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definición y los criterios de registro o reconocimiento contable, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarán.
Por tanto, cuando hablamos de las provisiones, debemos tener en cuenta que serán pasivos cuyo importe o la fecha en que se cancelarán son indeterminados. La razón puede ser una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o tácita. Si una obligación surgida a raíz de sucesos pasados, no es probable, sino solamente posible y depende de la ocurrencia o no de algún evento incierto en el futuro, nos encontraremos con una contingencia.
Las provisiones figurarán en el Balance de Situación, mientras que las contingencias no.
El Plan General Contable (PGC) recoge expresamente una serie de cuentas en relación con las provisiones: 140.Provisión para retribuciones y otras prestaciones al personal; 141.Provisión para impuestos; 142.Provisión para otras responsabilidades; 143.Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado; 145.Provisión para actuaciones medioambientales: 146.Provisión para reestructuraciones; 147.Provisiones por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio.
A continuación vamos a detenernos en comentar la Provisión para otras responsabilidades.
El PGC y el PGCPYMES proponen la cuenta 142. Provisión para otras responsabilidades para registrar los pasivos no financieros surgidos por obligaciones de cuantía indeterminada no incluidas en ninguna de las restantes cuentas del subgrupo 14. Provisiones; entre otras, las procedentes de:
- Litigios en curso
- Indemnizaciones
- Obligaciones derivadas de avales y otras garantías similares a cargo de la empresa.
El movimiento de la cuenta 142 es el siguiente:
| CARGOS | ABONOS |
| A la resolución firme del litigio, o cuando se conozca el importe definitivo de la indemnización o el pago, con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57. Tesorería | Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta 7952. Exceso de provisión para otras responsabilidades |
| Al nacimiento de la obligación que determina la indemnización o pago, o por cambios posteriores en su importe que supongan un incremento de la provisión, con cargo, a las cuentas del grupo 6. Compras y gastos que correspondan. | Por el importe de los ajustes que surjan por la actualización de valores, con cargo a la cuenta 660. Gastos financieros por actualización de provisiones |
Cuando la cancelación de este tipo de provisión se prevea en el corto plazo se traspasará a la cuenta 5292. Provisión a corto plazo para otras responsabilidades.
Avales y garantías similares
La Norma de Registro y Valoración 9ª, instrumentos financieros, del PGC define un contrato de garantía financiera como aquél que exige que el emisor efectúe pagos específicos para reembolsar al tenedor por la pérdida en la que incurre cuando un deudor específico incumpla su obligación de pago de acuerdo con las condiciones, originales o modificadas, de un instrumento de deuda, tal como una fianza o un aval.
Para recoger las garantías financieras concedidas por la empresa a plazo superior a un año, en particular, avales otorgados, siempre y cuando no proceda su registro en el subgrupo 14. Provisiones, el PGC propone la cuenta 189. Garantías financieras a largo plazo . Como vemos, en esta cuenta no se registrarán aquéllas garantías financieras otorgadas que originen obligaciones indeterminadas en cuanto a su importe exacto o a la fecha en que se producirán y que por lo tanto deberían reflejarse mediante la cuenta 142. Provisión para otras responsabilidades.
Por lo que se refiere a los contratos financieros particulares, debe destacarse que el PGCPYMES no ha contemplado específicamente determinados contratos que aparecen recogidos en el PGC (en particular, los pasivos financieros híbridos, los instrumentos financieros compuestos, los derivados que tengan como subyacente inversiones en instrumentos de patrimonio no cotizados cuyo valor razonable no pueda ser determinado con fiabilidad, los contratos de garantía financiera y las fianzas entregadas y recibidas). En caso de que una PYME incurra en alguno de ellos, deberá aplicarles el tratamiento establecido en el PGC.
Valoración de la provisión para otras responsabilidades
La norma de registro y valoración 15ª Provisiones y contingencias del PGC establece que, de acuerdo con la información disponible en cada momento, las provisiones se valorarán en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor estimación posible del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación.
En el PGCPYMES la norma de registro y valoración dedicada a las provisiones y contingencias es la 17. ª . El contenido de ambas normas es idéntico.
Los ajustes que surjan por la actualización de la provisión se registrarán como un gasto financiero conforme se vayan devengando. Cuando se trate de provisiones con vencimiento inferior o igual a un año, y el efecto financiero no sea significativo, no será necesario llevar a cabo ningún tipo de descuento.
Para registrar el importe de la carga financiera correspondiente a los ajustes de valor de las provisiones en concepto de actualización financiera el PGC y el PGCPYMES proponen la cuenta 660. Gastos financieros por actualización de provisiones.
Además, esta norma de valoración establece que la posible compensación a recibir de un tercero en el momento de liquidar la obligación, no debe suponer que reduzcamos el importe de la deuda, sino que habría de reconocerse esta compensación en el activo de la empresa como un derecho, siempre que no existan dudas de que dicho reembolso será percibido.
El importe por el que se registrará el citado activo no podrá exceder del importe de la obligación registrada contablemente.
Sólo cuando exista un vínculo legal o contractual, por el que se haya exteriorizado parte del riesgo, y en virtud del cual la empresa no esté obligada a responder, se tendrá en cuenta para estimar el importe por el que, en su caso, figurará la provisión.
Ejemplo
Una sociedad ha sido denunciada judicialmente por daños relacionados con el medio ambiente por un vertido contaminante a fínales del año 01. La compensación solicitada por la fiscalía asciende a 1.500.000 euros, incluyendo en este importe las costas del procedimiento. Puesta a disposición la documentación pertinente del departamento jurídico de la sociedad, se estima que la posible resolución judicial que puede tardar entre 9 y 15 meses será con total seguridad desfavorable para los intereses de la empresa.
La empresa contabilizará:
- Por la dotación de la provisión al inicio del año 01:
| Nº cuenta | Descripción | Cargo | Abono |
|---|---|---|---|
| 6– | Gastos según naturaleza | 1.500.000 | |
| 142 | Provisión para otras responsabilidades | 1.500.000 |
- A 31 de diciembre del año 02:
Al llegar la fecha de 31 de diciembre habremos de realizar una actualización de la provisión, pues inicialmente al considerarse que la resolución podría tener un período inferior al año no se realizó. Así presuponiendo un tipo de interés del 6% tendríamos: (1.500.000 * 6%) = 90.000 euros.
| Nº cuenta | Descripción | Cargo | Abono |
|---|---|---|---|
| 660 | Gastos financieros por actualización de provisiones | 90.000 | |
| 142 | Provisión para otras responsabilidades | 90.000 |
Si suponemos que finalmente la resolución judicial estima que la compensación final a pagar por parte de la sociedad es de 1.200.000 euros, el asiento a realizar vendría dado por:
| Nº cuenta | Descripción | Cargo | Abono |
|---|---|---|---|
| 142 | Provisión para otras responsabilidades | 1.590.000 | |
| 57- | Tesorería | 1.200.000 | |
| 7952- | Excesos de Provisiones para otras responsabilidades | 390.000 |
