Una sociedad A situada en el estado español realiza adquisiciones intracomunitarias de mercancías, que contienen envases no reutilizables, y por tanto es contribuyente del nuevo Impuesto Especial sobre los envases de plástico no reutilizables a partir del ejercicio 2023.
La implementación de dicho Impuesto da lugar a multitud de problemas y dudas, pero nos centraremos ahora en la incidencia a efectos del IVA.
De acuerdo con la información que la AEAT ha “colgado” en su página web, el impuesto forma parte de la base imponible del IVA, puesto que se incluye en el concepto de contraprestación de acuerdo con el art. 78.dos.4 LIVA.
Por tanto, entenderíamos que la base imponible a declarar por el adquirente intracomunitario sería el importe de la factura más el importe del Impuesto de Envases, puesto que lógicamente la factura (emitida por el proveedor comunitario) no incorpora el importe pagado en concepto de este impuesto (calculado y pagado por el receptor de la mercancía situado en territorio español).Dicho aspecto resulta muy relevante, por cuanto en las sociedades con un amplio movimiento, resulta muy complicado que el sistema de gestión determine la base imponible de las Adquisiciones Intracomunitarias (el importe de la factura más el importe a pagar por el concepto de Impuesto de Envases). Además, la base imponible de la Adquisición Intracomunitaria declarada por la empresa ubicada en territorio español, no coincidirá con el importe de la Entrega Intracomunitaria declarada por el proveedor de la Unión Europea.
Se consulta sobre el tratamiento del IVA en relación a las Adquisiciones Intracomunitarias realizadas por empresa situada en territorio español, sujetas a tributación por nuevo Impuesto sobre Envases de Plástico no Reutilizables.
La propia Agencia Tributaria ha aclarado el tema del IVA respecto a este impuesto:
El impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, ¿forma parte de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido? Sí, según el artículo 78. Dos. 4º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, se incluyen en el concepto contraprestación y, por tanto, forman parte de la base imponible del impuesto: “4.º Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido. Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.”.
Por tanto, entendemos, salvo posterior aclaración por parte de la propia Agencia Tributaria, que, al declarar la adquisición intracomunitaria, se deberá adicionar el importe del impuesto sobre el plástico no reutilizable a los efectos de calcular la auto repercusión y deducción del IVA correspondiente.
Conforme el apartado 3 del artículo 77 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular:
“(…) la cantidad de plástico reciclado contenida en los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto deberá ser certificada mediante una entidad acreditada para emitir certificación al amparo de la norma UNE-EN 15343:2008 «Plásticos. Plásticos reciclados. Trazabilidad y evaluación de conformidad del reciclado de plásticos y contenido en reciclado» o las normas que las sustituyan.
En el supuesto de plástico reciclado químicamente, dicha cantidad se acreditará mediante el certificado emitido por la correspondiente entidad acreditada o habilitada a tales efectos. Las entidades certificadoras deberán estar acreditadas por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) o por el organismo nacional de acreditación de cualquier otro Estado miembro de la Unión Europea, designado de acuerdo con lo establecido en el Reglamento (CE) n.º 765/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de julio de 2008, por el que se establecen los requisitos de acreditación y vigilancia del mercado relativos a la comercialización de los productos y por el que se deroga el Reglamento (CEE) n.º 339/93, o en el caso de productos fabricados fuera de la Unión Europea, cualquier otro acreditador con quien la ENAC tenga un acuerdo de reconocimiento internacional.”.
No obstante lo anterior, de acuerdo con lo previsto en la disposición transitoria décima de la Ley 7/2022, durante los primeros 12 meses siguientes a la aplicación del impuesto, alternativamente a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 77 de esta ley, se podrá acreditar la cantidad de plástico reciclado contenida en los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto mediante una declaración responsable firmada por el fabricante.
Entendemos que por tanto se deberá tener una acreditación del organismo nacional de acreditación de cualquier otro Estado miembro de la Unión Europea, designado de acuerdo con lo establecido en el Reglamento (CE) n.º 765/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de julio de 2008, por el que se establecen los requisitos de acreditación y vigilancia del mercado relativos a la comercialización de los productos y por el que se deroga el Reglamento (CEE) n.º 339/93 o bien por las entidades certificadoras deberán estar acreditadas por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC).
En el supuesto que no existiera ninguna de las dos opciones actualmente, entendemos que durante los doce primeros meses sería válida una declaración responsable firmada por el fabricante.
Normativa aplicada
La operación descrita debería incorporar el impuesto al objeto del cálculo de la base imponible para la auto repercusión y deducción del IVA y se debe cuantificar la cantidad de plástico que conforma la base imponible del impuesto.
(*) Consulta formulada por un cliente, suscrito a 2ª opinión experta. Todas las referencias al cliente se han omitido por motivos de confidencialidad.
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Se trata de una SL que va a realizar un proyecto de segregación de una unidad económica autónoma en favor de otra SL que no es del grupo y estaba previsto auditar el balance de segregación basado en un balance intermedio de la que segrega el negocio, a fecha intermedia porque han pasado más de 6 meses desde el último cierre auditado de la sociedad. Pero no estaba previsto auditar el balance de la SL (también obligada a auditarse) que recibirá el negocio.
