Antecedentes: una empresa tiene contabilizadas dos deterioros de inmovilizado financiero:
La empresa del grupo está en concurso, pero todavía no está liquidada.
El deterioro del crédito concedido se dedujo en el año en que se realizó el deterioro, como gasto en el impuesto sobre sociedades.
En cuanto al deterioro de las participaciones, en el año en que se realizó el deterioro se realizó un ajuste fiscal en el impuesto sobre sociedades, no deduciendo este deterioro, debido a ser una empresa del grupo. Contablemente se contabilizó el correspondiente activo por impuesto diferido.
Con referencia a la primera de las cuestiones que plantean, se ha de tener en cuenta que el artículo 12 del anterior TRLIS ya indicaba al respecto que “No serán deducibles las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de persones o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada.” El redactado de dicho artículo, que ahora ha pasado a ser el número 13 y es, posiblemente, más concreto y explícito indica que no serán deducibles, entre otras, las pérdidas por deterioro correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
De acuerdo con ello, entendemos que, con anterioridad a 2015, tampoco eran fiscalmente deducibles las pérdidas por deterioro de créditos con entidades vinculadas salvo que existiera insolvencia, judicialmente declarada, del deudor. Con la reforma de 2015 siguen no siendo deducibles dichas pérdidas por deterioro pero sí lo son cuando el deudor se halle en concurso (como es el caso) y, aunque no esté liquidada, se haya abierto por el juez la fase de liquidación.
En cuanto a las participaciones sociales, hemos de recordar que hasta la entrada en vigor de la reforma introducida por el Real Decreto-ley 3/2016, las pérdidas por deterioro sobre las que versa eran deducibles en el período impositivo en que los valores se transmitiesen o se dieran de baja. Hasta ese momento, tanto el gasto como la reversión de la corrección valorativa no se integraba en la base imponible, pero en la medida que la norma fiscal sí que las consideraba en un futuro, cuando se produjese la transmisión o baja del activo del balance, la diferencia descrita entre valor en libros y la base fiscal era temporaria.
Sin embargo, la modificación operada en este punto por el RDL 3/2016, que califica dichas pérdidas como gastos no deducibles, elimina esta expectativa de derecho e impone recalificar la diferencia como permanente. En consecuencia, el efecto contable al cierre del ejercicio 2016 será la baja de los activos por impuestos diferidos que se hubieran contabilizado, salvo que la empresa espere que la diferencia revierta por causa de la extinción de la sociedad participada, en cuyo caso, de acuerdo con lo previsto en el artículo 21.8 de la LIS, la pérdida fiscal sería deducible y, por tanto, no sería necesaria la baja de dicho activo. La contrapartida sería, con carácter general, la 6301 “Impuesto diferido” que será, suponemos, la cuenta contra la que se creó el correspondiente activo por impuesto diferido.
Finalmente, por lo que se refiere a la última de las preguntas, efectivamente, en las circunstancias en que se describe la misma, se debería ajustar el importe durante los cinco años siguientes, incluido el propio 2016 y el ajuste a practicar en la base imponible dichos cinco años, debe calificarse a efectos contables como una diferencia permanente.
Normativa aplicada:
Se desprende de la respuesta dada.
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Se trata de una SL que va a realizar un proyecto de segregación de una unidad económica autónoma en favor de otra SL que no es del grupo y estaba previsto auditar el balance de segregación basado en un balance intermedio de la que segrega el negocio, a fecha intermedia porque han pasado más de 6 meses desde el último cierre auditado de la sociedad. Pero no estaba previsto auditar el balance de la SL (también obligada a auditarse) que recibirá el negocio.
