Les consultamos sobre las repercusiones fiscales del ejercicio del derecho de retracto sobre parte de un bien inmueble.
En año 2019 el propietario del inmueble vende un 20% del mismo a un comprador incluyendo en la escritura derecho de retracto (por el importe de las ventas + gastos de compra) Al ejercer el primer propietario el retracto y recuperar ese 20%, les consultamos sobre la incidencia tributaria.
No procede una nueva tributación efectiva por ITP-TPO en el ejercicio del retracto legal, siempre que el adquirente inicial hubiera satisfecho ya el impuesto en la transmisión originaria.
El artículo 1521 del Código Civil define el retracto legal como el derecho a subrogarse en la posición del adquirente, con las mismas condiciones del contrato original. Esta naturaleza subrogatoria es determinante desde el punto de vista tributario.
El artículo 45.I.B).2 del TRLITPAJD (RDLeg 1/1993) declara exentas:
“Las transmisiones que se verifiquen en virtud de retracto legal, cuando el adquirente contra el cual se ejercite aquél hubiere satisfecho ya el impuesto”.
Tal y como aclara de forma reiterada la doctrina administrativa y económico-administrativa, no estamos ante dos transmisiones distintas, sino ante una sola transmisión que se mantiene, produciéndose únicamente un cambio subjetivo del adquirente por ministerio de la ley.
Este criterio ha sido reafirmado de forma muy clara por la Resolución del TEAR de Extremadura de 30 de abril de 2024 (RG 06/02647/2022), que señala expresamente que la exención del artículo 45 tiene un carácter técnico, cuyo único objetivo es evitar la doble imposición, dado que el retrayente está obligado civilmente a resarcir al comprador retraído del impuesto pagado.
En términos prácticos:
Por tanto, no procede liquidar nuevamente el 6 % de ITP por el ejercicio del retracto legal, siempre que el impuesto hubiera sido satisfecho en la transmisión originaria. La exención es técnica y automática, sin perjuicio de las facultades de comprobación de la Administración.
Sí existe devengo del IIVTNU en la primera transmisión del 20 % efectuada en 2019.
En la transmisión inicial:
Por tanto, la venta inicial sí está sujeta y no exenta de plusvalía municipal.
No existe devengo del IIVTNU en el ejercicio del retracto legal. La clave vuelve a residir en la naturaleza subrogatoria del retracto legal.
El ejercicio del retracto legal no genera una nueva transmisión patrimonial. No pone de manifiesto un nuevo incremento de valor del terreno, se limita a sustituir al adquirente retraído por el retrayente.
Este criterio ha sido asumido incluso por ordenanzas fiscales municipales, como la del Ayuntamiento de Madrid, cuyo artículo 23 establece que, en adquisiciones por retracto legal, la fecha de inicio del periodo de generación es la correspondiente a la transmisión originaria, no la del ejercicio del retracto.
En la Ordenanza Fiscal Reguladora del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, de 6 de octubre de 1989 (Madrid), en su artículo 23 se establece que:
En las adquisiciones de inmuebles en el ejercicio del derecho de retracto legal, se considerará como fecha de iniciación del período impositivo la que se tomó o hubo de tomarse como tal en la transmisión verificada a favor del retraído. Modificado artículo 22 (actual 23) por la modificación de 28 de noviembre de 2007 de la Ordenanza Fiscal Reguladora del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, de 6 de octubre de 1989.
Sí tributa como una transmisión patrimonial ordinaria para el transmitente inicial.
La venta del 20 % del inmueble en 2019 constituye una alteración patrimonial conforme al artículo 33.1 de la Ley 35/2006 (LIRPF).
La existencia de un derecho de retracto no neutraliza ni difiere la ganancia patrimonial, dado que:
Por tanto, la ganancia o pérdida patrimonial se integra en la base imponible del ahorro del ejercicio 2019.
No tributa como una transmisión patrimonial autónoma en IRPF. Desde la perspectiva del retrayente:
Desde la perspectiva del comprador retraído:
Este enfoque es coherente con la doctrina civil y tributaria mayoritaria, que rechaza calificar el retracto legal como una segunda transmisión a efectos del IRPF.
Por tanto:
A efectos del IRPF, el valor y la fecha de adquisición de la participación del inmueble recuperada mediante el ejercicio del derecho de retracto legal deben ser los correspondientes a la adquisición originaria del inmueble por el retrayente, y no los del momento en que se ejercita el retracto.
Esta conclusión deriva directamente de la naturaleza jurídica del retracto legal, tal y como resulta de los artículos 1521 a 1525 del Código Civil y de la interpretación reiterada que de dichos preceptos han realizado tanto la jurisprudencia como la doctrina económico-administrativa. El retracto legal no configura una nueva transmisión patrimonial autónoma, sino una subrogación legal del retrayente en la posición del adquirente inicial, con efectos plenos y retroactivos (ex tunc), de modo que no se generan dos adquisiciones distintas, sino una sola adquisición económica que se mantiene.
La Resolución del TEAR de Extremadura de 30 de abril de 2024 (RG 06/02647/2022) afirma de forma expresa que, en el ejercicio del retracto legal, “en ningún caso existen dos contratos o transmisiones diferentes, sino uno solo”, y que la exención prevista en el artículo 45.I.B).2 del TRLITPAJD tiene un carácter meramente técnico, orientado exclusivamente a evitar la doble imposición, no a reconocer una nueva adquisición fiscal autónoma
Este planteamiento ha sido reiterado por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 9 de julio de 2012 (RG 00-02307-2010), así como por una consolidada línea jurisprudencial de los Tribunales Superiores de Justicia —en particular, las sentencias del TSJ de Madrid de 12-01-2017, 19-02-2019 y 12-01-2024—. En dichas resoluciones se insiste en que el retracto legal no resuelve el contrato anterior para dar lugar a uno nuevo, sino que mantiene la transmisión inicial, sustituyendo al adquirente por mandato legal.
Desde la óptica del IRPF, esta naturaleza subrogatoria resulta determinante. El artículo 33.1 de la Ley 35/2006 configura las ganancias y pérdidas patrimoniales como variaciones en el valor del patrimonio que se pongan de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición. Sin embargo, como ya se razonó en la respuesta dada en su día, el ejercicio del retracto legal no genera una nueva alteración patrimonial, sino una recomposición jurídica de la titularidad previamente transmitida. Precisamente por ello, la doctrina administrativa rechaza que el retracto legal pueda dar lugar a una nueva ganancia patrimonial en el momento de su ejercicio.
Trasladando este criterio a una futura transmisión del inmueble por el retrayente, no resulta jurídicamente admisible “reiniciar” el cómputo de la antigüedad ni alterar el valor de adquisición tomando como referencia el momento del retracto. Hacerlo equivaldría a tratar el retracto como una segunda compra, en abierta contradicción con su calificación civil y tributaria. Tal interpretación permitiría, además, alterar artificialmente el período de generación de la ganancia patrimonial y el régimen fiscal aplicable, vulnerando el principio de capacidad económica y la interpretación sistemática del impuesto.
Incluso en materia de plusvalía municipal, la fecha de inicio del período de generación del incremento de valor es la correspondiente a la transmisión originaria, no la del ejercicio del retracto, como reconocen expresamente la Ordenanza Fiscal del Ayuntamiento de Madrid (artículo 23) y diversas resoluciones administrativas y judiciales recogidas en el texto original. Este paralelismo resulta plenamente trasladable al IRPF, donde el criterio temporal cumple una función análoga en la determinación de la ganancia patrimonial.
Debe añadirse que el importe satisfecho por el retrayente al comprador retraído —precio, gastos y tributos reintegrados conforme al artículo 1518 del Código Civil— no constituye un nuevo valor de adquisición fiscal, sino una obligación legal de restitución inherente al mecanismo del retracto. Se trata de un coste civil necesario para la recuperación del bien, pero no de una contraprestación que dé lugar a una nueva adquisición patrimonial a efectos del IRPF.
Este planteamiento se ve corroborado, además, por la Consulta DGT V1526-24, citada en su día, aunque referida a un supuesto distinto (renuncia al ejercicio del retracto). En ella, la DGT subraya que solo cuando existe una renuncia onerosa al derecho de retracto se produce una alteración patrimonial autónoma. Precisamente por contraposición, cuando el retracto se ejercita —y no se renuncia a él— no se genera una nueva transmisión ni una nueva ganancia patrimonial.
Normativa aplicada:
A la vista del análisis conjunto de la normativa, doctrina administrativa, resoluciones económico-administrativas y jurisprudencia, puede afirmarse que:
Este enfoque evita la doble imposición y es plenamente coherente con el principio de capacidad económica y con la interpretación sistemática del ordenamiento tributario.
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