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Pérdidas por deterioro de participaciones

20 septiembre, 2023
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CONSULTA CONTABLE

ANTECEDENTES

En el ejercicio X, Una sociedad A adquiere a una sociedad tercera sin ninguna vinculación, el 100% de participación de una entidad B, por un valor de 500.

El valor de los Fondos Propios de la sociedad B en ese momento es de 100, por tanto, hay una diferencia de 500 entre el valor de compra y el valor de la sociedad según los Fondos Propios.

Durante dos ejercicios los resultados de B han sido discretos, teniendo actualmente (ejercicio X+2) un valor de 102 según los Fondos Propios.

A finales del ejercicio X+2 la sociedad se está planteando corregir el valor de la participación en B; en concreto se está planteando dotar una depreciación por importe de 398, de forma que el valor de la participación en A sea coincidente con el valor según sus Fondos Propios, esto es un valor de 102.

CONSULTA

La cuestión es si A podría dotar la depreciación de 398 sobre su participación en B, de forma que su valor fuera de 102, coincidente con el valor de B según sus Fondos Propios.

La consulta se plantea desde un punto de vista estrictamente contable, puesto que en ningún caso se plantea que la depreciación dotada sea fiscalmente deducible, puesto que se llevará a cabo el correspondiente ajuste positivo de 398 en el Impuesto sobre Sociedades.

La cuestión es si de acuerdo con la situación expuesta, la sociedad A puede dotar contablemente la dotación por deterioro del valor de su participación en la sociedad B.

RESPUESTA
Activos financieros a coste (AFC)

En esta categoría se clasificarán las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, tal como estas se definen en la norma 11.ª de elaboración de las cuentas anuales, y los otros instrumentos de patrimonio salvo que a estos últimos los sea aplicable la normativa dispuesta para los activos mantenidos para negociar.

Las inversiones en los instrumentos de patrimonio incluidas en esta categoría se valorarán inicialmente al coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación librada más los costes de transacción que los sean directamente atribuibles, teniéndose que aplicar, si procede, para las participaciones en empresas del grupo, el criterio incluido al apartado 2 de la norma relativa a operaciones entre empresas del grupo y los criterios para determinar el coste de la combinación, establecidos en la norma sobre combinaciones de negocios del Plan General de Contabilidad.

Esquemáticamente:

Coste = precio de la transacción + costes de transacción directamente atribuibles

De forma más concreta, en ningún caso formarán parte del coste los gastos relacionados con la emisión de los instrumentos de patrimonio o de los pasivos financieros librados a cambio de los elementos patrimoniales adquiridos, que se contabilizarán de acuerdo con el que dispone la norma relativa a instrumentos financieros.

Los restantes honorarios abonados a asesores legales, u otros profesionales que intervengan en la operación se contabilizarán como un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias. En ningún caso se incluirán en el coste de la combinación los gastos generados internamente por estos conceptos, ni tampoco los incurridos por la entidad adquirida relacionados con la combinación.

También en este caso formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares que, si procede, se hubieran adquirido.

En cuanto a la valoración posterior (al cierre) de los *AFC, las inversiones en instrumentos de patrimonio incluidos en esta categoría se valorarán por su coste, menos, si procede, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro.

Esquemáticamente:

Valor posterior = coste - Corrección por deterioro

Cuando se tenga que asignar valor a estos activos por baja del balance u otro motivo, se aplicará el método del coste mediano ponderado por grupos homogéneos, entendiéndose por estos los valores que tienen los mismos derechos.

En relación con el deterioro de los AFC, al menos al cierre del ejercicio, tendrán que efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva que el valor en libros de una inversión no será recuperable.

El importe de la corrección valorativa será la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable:

Corrección por deterioro = valor en libros – Importe recuperable

El importe recuperable es el importe más grande entre:

  • Su valor razonable menos los costes de venta, y
  • El valor actual de los flujos de efectivo futuros derivados de la inversión, calculados, bien mediante la estimación de que se espera recibir como consecuencia del reparto de dividendos realizado por la empresa participada y de la alienación o baja en vez de su inversión, bien mediante la estimación de su participación en los flujos de efectivo que se espera sean generados por la empresa participada, procedentes tanto de sus actividades ordinarias como de su alienación o baja en cuentas.

Hay otra forma de calcular el deterioro: excepto mejor evidencia del importe recuperable de las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas: en la estimación del deterioro de esta clase de activos se tomará en consideración el patrimonio neto de la entidad participada corregido por las plusvalías tácitas existentes en la fecha de la valoración (por ejemplo, plusvalías de terrenos y edificios en el activo de la participada), que correspondan a elementos identificables en el balance de la participada.

Las correcciones valorativas por deterioro y, si procede, su reversión, se registrarán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros de la inversión que sería reconocida en la fecha de reversión si no se hubiera registrado el deterioro del valor.

Normativa aplicada:

  • Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre, por el que se modifican el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre; el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre; las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre; y las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre.
  • Real Decreto 1/2021, de 12 de enero, por el que se modifican el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre; el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre; las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre; y las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre.
CONCLUSIÓN

Se puede dotar un deterioro contable, aunque no sea un gasto fiscalmente deducible, con el ajuste correspondiente en el Impuesto sobre Sociedades.

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